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Drawback e o Processo Administrativo Fiscal

Nota do Editor: Usualmente, os trabalhos aqui postados não ultrapassam 5 mil caracteres.  Entretanto, decidimos postar esse artigo na usa íntegra por entender a sua relevância para os que militam no ramo aduaneiro, e que a divisão em várias postagem poderia comprometer o resultado final. O trabalho explica, em detalhes, a importância do regime aduaneiro especial de Drawback de incentivo à exportação, e como ele contribui para a formação de preços competitivos dos produtos por aqui exportados.

DEFINIÇÃO

O regime aduaneiro especial de Drawback é conceituado como incentivo fiscal à exportação que compreende a suspensão de tributos que gravam as importações de mercadorias que serão empregadas em produtos exportados ou a exportar.

O fundamento legal do Drawback em nosso direito é o Decreto – Lei nº 37, de 18 de novembro de 1966, que, em seu Capítulo III, traz dispositivo acerca das importações vinculadas às exportações, nela enquadrando os regimes de admissão temporária e Drawback. O regime de Drawback, previsto no artigo 78 do Decreto – Lei nº 37 estabelece apenas as três modalidades previstas no direito positivo brasileiro: suspensão, isenção e restituição, da seguinte forma:

  • Suspensão – do pagamento dos tributos exigíveis na importação de mercadoria a ser exportada após beneficiamento ou destinada à fabricação, complementação ou acondicionamento de outra a ser exportada;
  • Isenção – dos tributos exigíveis na importação de mercadoria, em quantidade e qualidade equivalente à utilizada em operação de industrialização de produto exportado; e
  • Restituição (total/ parcial)- dos tributos pagos na importação de mercadoria exportada após operação de industrialização de outra exportada.

Essas modalidades básicas incidem sobre momentos distintos da linha temporal do processo econômico e produtivo de determinada empresa, que poderá usufruir o incentivo como parte de um PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO EMPRESARIAL.

No caso da modalidade suspensão poderá haver um planejamento produtivo a priori, com a previsão de exportação ou caso não conste inicialmente a exportação dos planos produtivos; pleiteia-se o incentivo para operações futuras, de forma que haja uma espécie de “compensação” em relação às exportações realizadas no passado, que, não foram beneficiadas como incentivos,  modalidade isenção.

Além das três modalidades de restituição, suspensão e isenção previstas no Decreto – Lei nº 37/1966, o Regulamento Aduaneiro – Decreto 6.759/2009 e as Normas de Drawback, veiculada pelo Comunicado Decex nº 23/20111 (Consolidação das Normas de Drawback ) dispõe de várias submodalidades, conforme abordaremos em item separado. Encontramos nestas normas os requisitos, procedimentos, formas de comprovação de cumprimento do regime, para as submodalidades existentes, abordando os principais pontos necessários para a operacionalização do regime.

BENEFÍCIOS

Tributos Alcançados

Preliminarmente cumpre esclarecer que as incidências tributárias na esfera federal são o II e IPI, além das Contribuições Sociais (Pis/Pasep e Cofins) e o ICMS na esfera estadual, tornado nosso sistema tributário complexo.

Os tributos alcançados pelo regime de Drawback irão variar de acordo com a modalidade e submodalidade utilizada, de maneira decrescente, da mais vantajosa, a modalidade suspensão, até a menos vantajosa, a modalidade restituição. 

O Imposto de Importação tem como fato gerador o ingresso de mercadoria estrangeira no território nacional, sendo o seu elemento temporal, o registro da Declaração de Importação, de acordo com as prescrições contidas no artigo 19 do Código Tributário Nacional, combinado com o artigo 23 do Decreto – Lei nº 37/1966.

A base de cálculo é determinada em consonância com o Acordo de Valoração Aduaneira, da Organização Mundial de Comércio, publicado em nosso ordenamento jurídico através Decreto nº 1.355/94, que promulgou a Ata Final incorporadora dos Resultados da Rodada Uruguai de Negociações Comerciais Multilaterais do GATT.

Quanto às alíquotas do Imposto de Importação, são aquelas constantes da Tarifa Externa Comum do Mercosul – TEC, Bloco Econômico do qual Brasil, Uruguai, Argentina e Paraguai fazem parte, negociadas de acordo com a política comercial entre os Estados do Mercosul.

O IPI incidente sobre produtos industrializados de procedência estrangeira tem como elemento temporal de seu fato gerador, o desembaraço aduaneiro dos bens importados (Lei nº 4.502/1964, artigo2º e artigo 238 do Regulamento Aduaneiro/2009 – Decreto nº 6.759/09), muito embora, verificamos que há uma antecipação de pagamento, pois é debitado automaticamente da conta corrente do importador, anteriormente ao momento do registro da Declaração de Importação, juntamente com o montante referente ao Imposto de Importação.

A base de cálculo do IPI é a que serve de base ao Imposto de Importação, calculada de acordo com os mandamentos do já mencionado Acordo de Valoração Aduaneira, acrescida do valor do próprio Imposto de Importação e outros encargos cambiais pagos pelo importador.

A sua alíquota é determinada de acordo com a Tabela de Incidência do IPI, veiculada por Decreto, que deverá ser norteado pelo Princípio da Seletividade, de acordo com o texto constitucional.

Nos termos do artigo 1º e seguintes da Lei nº 10.865/04 e artigo 249 do Regulamento Aduaneiro/2009 – Decreto nº 6.759/09 a importação de produtos estrangeiros está sujeita ao pagamento das Contribuições para o Pis/Pasep – importação e a COFINSimportação, tendo como fato gerador a entrada de bens estrangeiros no território aduaneiro.

A base de cálculo do Pis/Pasep e Cofins Importação é o valor aduaneiro, assim entendido o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo do Imposto de Importação, acrescido do valor do ICMS (mesmo diferido) e o valor das próprias contribuições, incidente no desembaraço aduaneiro. As alíquotas para cálculo das contribuições são: a) 1,65% para o Pis/Pasep – Importação; e b) 7,6% para a Cofins – Importação. Alertamos para necessidade da análise da legislação específica destas contribuições, devendo ser analisado cada caso isoladamente.

O AFRMM, ou Adicional ao Frete de Renovação da Marinha Mercante, incidente sobre o frete,  foi instituído sob a égide da Constituição Federal de 1967 e, hoje, sua disciplina legal básica é o Decreto – Lei nº 2.404, de 23 de dezembro de 1987, modificado pelo Decreto – Lei nº 2.414, de 12 de fevereiro de 1988, Lei nº 7.742/89, Lei nº 8.032/1990 e mais recentemente a Lei nº 10.206, de 23 de março de 2001, resultado da conversão em lei de inúmeras Medidas Provisórias editadas e reeditadas para regular a matéria.

Sob os auspícios da Constituição anterior, o STF já tinha pacificado o entendimento de que o AFRMM enquadra-se na categoria das contribuições parafiscais, isto é, de competência da União, mas cuja capacidade tributária ativa e titularidade do produto de arrecadação são do Departamento da Marinha Mercante[1].

Em consonância com o Decreto – Lei nº 2.404/87, com as respectivas modificações, estabeleceu-se a cobrança para operações de transporte em porto localizado no território nacional (artigo 2º, caput), sendo cobrada no momento da entrada no porto de descarga (artigo 2º, §1º), das empresas brasileiras e estrangeiras de navegação (artigo 2º, caput), sob a alíquota de 25% (a partir da Lei nº 8.032/90), incidente sobre o frete, sua base de cálculo[2].

Finalmente, o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação– ICMS é imposto cuja competência para instituição é dada aos Estados da Federação, conforme artigo 155, inciso II da Constituição Federal de 1988.

A regra-matriz do ICMS relativa a operações de importação, especificamente, tem sua competência determinada pelo artigo 155, §2º, inciso IX, ‘a’ da Constituição Federal de 1988, tendo sido instituída sua cobrança pelo legislador paulista pela Lei nº 6.374/89, na redação da Lei nº 11.001/2001, artigo 1º, inciso VII.

O elemento temporal do fato gerador do ICMS incidente na importação, de acordo com entendimento pacífico do STF é o desembaraço aduaneiro, o que é documentalmente representado no despacho de importação pelo Comprovante de Importação.

No Estado de São Paulo, o ICMS tem como base de cálculo o valor tributável pelo Imposto de Importação, acrescido deste imposto, do IPI, IOF e demais taxas e contribuições incidentes na importação (taxa Siscomex), Pis/Pasep e COFINS Importação e despesas aduaneiras devidas à repartição alfandegária até o momento do desembaraço da mercadoria, tais como diferenças de peso, classificação fiscal e multas por infrações, além do montante do próprio ICMS (denominado cálculo “por dentro”). Quanto à alíquota, depende do Estado da Federação, aplicando-se 18% no Estado de São Paulo.

Dispensa de Exame de Similaridade

Dispensado no caso do Drawback, o Exame de Similaridade consiste em um procedimento administrativo que visa a apurar se um produto nacional tem condições de substituir o importado, desde que em qualidade, preço equivalente e com as devidas especificações técnicas. É instrumento de uma política governamental que visa proteção da indústria nacional.

Nesse exame não serão levadas em conta apenas qualidades intrínsecas do produto, mas também questões como preço do produto nacional, que não deverá ser superior ao custo de importação. Para esse cálculo considera-se o custo com base no preço CIF, acrescido dos tributos que incidem sobre a importação (Imposto de Importação, IPI, Pis/Pasep e Cofins importação, ICMS e AFRMM) e de outros encargos de efeito equivalente.

Deverá ser atendido o prazo de entrega pela Indústria Nacional, considerado como aquele normal à demanda específica de um conjunto de bens destinados à execução de determinado projeto.

Esse procedimento poderá ocorrer antes da importação, pelo Decex, com a colaboração de outros órgãos governamentais e de entidades de classe, como a Abimaq e Abinee. Também poderá ocorrer no momento do despacho de importação, excepcionalmente, quando, por motivos de ordem técnica, não for possível a apuração prévia da similaridade.

Finalmente, ao término do exame, caso se constate a inexistência de produção nacional, deverá constar no documento ou no registro informatizado de importação condição indispensável para o despacho aduaneiro com redução ou isenção do imposto.

Importante salientar que no regime de Drawback há sua dispensa, o que se traduz em grande vantagem para o importador.

Dispensa de Transporte em Navio de Bandeira Brasileira

Os bens que serão beneficiados pelo regime de Drawback ficam também dispensados de serem transportados em navio de bandeira brasileira.

A obrigatoriedade de transporte em navio de bandeira brasileira, desde que respeitado o princípio de reciprocidade de tratamento, da mesma forma que o item anterior, é uma medida governamental de fomento da indústria naval brasileira.

Assim, qualquer pessoa que quiser gozar de um benefício fiscal, na importação de mercadorias, deverá assegurar que venha transportado em navio de bandeira brasileira, bem como as mercadorias importadas por qualquer órgão da Administração Pública federal, estadual e municipal, direta ou indireta.

Beneficiários do regime

 O regime de Drawback poderá ser concedido a empresas que satisfaçam as seguintes condições:

  • Sejam habilitadas a operar em comércio exterior – RADAR  – nos termos da legislação, dentro dos limites e condições específicas;
  • A empresa deverá inscrever-se no Registro de Exportadores e Importadores – REI – mantido pela Secretaria de Comércio Exterior. Na modalidade suspensão por intermédio de módulo específico do Siscomex, disponível no ambiente WEB. Na modalidade isenção através de formulário próprio.
  • Sejam empresas industriais ou comerciais e tradings (DL 1248/72)

No caso das empresas comerciais, o Ato Concessório deverá ser emitido em seu nome e após realizar a importação deverá enviar a mercadoria, por sua conta e ordem, para estabelecimento industrial, para industrialização, sob encomenda, devendo, a exportação do produto, ser realizada pela própria detentora do Ato Concessório. A empresa comercial será a beneficiária do regime, detentora do Ato Concessório, e, portanto, responsável pela promoção da exportação.

Já a industrialização sob encomenda consiste na operação em que o encomendante remete matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem para processo de industrialização, devendo o produto industrializado ser devolvido ao estabelecimento remetente dos insumos.

Em relação à possibilidade de alteração do beneficiário do regime, somente ocorrerá em caso de sucessão legal, com a conseqüente alteração de titular de Ato Concessório de Drawback, comprovada mediante apresentação de documentação, na qual conste a sucessão específica dos direitos e obrigações referentes ao regime. Portanto, deverá haver documento constando a declaração expressa da sucessão específica dos direitos e obrigações referentes ao regime. Sendo que o pleito deverá ser protocolado oficialmente junto ao Decex.

Produtos aos quais se aplica

A legislação estabelece os produtos que poderão beneficiar-se do regime, que de maneira geral são aqueles que servirão para compor produtos industrializados (exceto no caso de Drawback Integrado, conforme veremos mais adiante):

  • Mercadoria importada para beneficiamento no País e posterior exportação;
  • Matéria-prima, produto semi-elaborado ou acabado, utilizados na fabricação de mercadoria exportada, ou a exportar;
  • Peça, parte, aparelho, máquina complementar de aparelho, de máquina, de veículo ou equipamento exportado ou a exportar;
  • Mercadoria destinada à embalagem, acondicionamento ou apresentação de produto exportado ou a exportar, desde que propicie comprovadamente uma agregação de valor ao produto final; ou
  • Animais destinados ao abate e posterior exportação.
  • Matéria-prima e outros produtos que, embora não integrando o produto exportado, sejam utilizados na sua fabricação em condições que justifiquem a concessão.
  • Matéria-prima e outros produtos utilizados no cultivo de produtos agrícolas ou na criação de animais a serem exportados, definidos pela Câmara de Comércio Exterior;
  •  Matérias-primas, produtos intermediários e componentes destinados à fabricação no País, de máquinas e equipamentos a serem fornecidos no mercado interno, em decorrência de licitação internacional, contra pagamento em moeda conversível (essa hipótese sendo tão somente aplicável à modalidade suspensão);
  •  Mercadoria utilizada em processo de industrialização de embarcação, destinada ao mercado interno; e
  •  Matérias – primas, produtos intermediários e componentes destinados à fabricação no País de máquinas e equipamentos a serem fornecidos, no mercado interno, em decorrência de licitação internacional, contra pagamento em moeda conversível proveniente de financiamento concedido por instituição financeira internacional da qual o Brasil participe.

Produtos ou Situações de Aplicação Vedada

Por outro lado, os órgãos competentes, principalmente norteados por medidas de proteção do mercado nacional, em determinado contexto econômico, determinam quais são os produtos ou situações, para os quais a concessão do regime é vedada. Atualmente, a vedação do Drawback recai sobre:

  • Petróleo e seus derivados, excetuando-se a importação de coque calcinado de petróleo;
  • Mercadoria utilizada na industrialização de produto destinado à Zona Franca de Manaus ou em área de livre comércio localizadas no território nacional;
  • Mercadoria suspensa ou proibida na importação ou na exportação;
  • Exportações contra pagamento em moeda nacional, em moeda convênio ou outras não-conversíveis;

Modalidades e Submodalidades de Drawback

Além das três modalidades de restituição, suspensão e isenção previstas no Decreto – Lei nº 37/1966, a Consolidação das Normas de Drawback e atualmente a Portaria 23/2011 prevê a existência de “submodalidades”, que poderão ser aplicadas apenas no âmbito das três modalidades existentes, devendo se submeter às suas normas jurídicas subsidiariamente, ou seja, são espécies do gênero “modalidade”.

Essas submodalidades não se encontram vinculadas, as modalidades de Drawback concomitantemente, podendo ser espécies de apenas uma ou mais delas. São as seguintes:

Drawback Genérico – concedido exclusivamente na modalidade suspensão, caracteriza-se pela discriminação genérica da mercadoria a importar e o seu respectivo valor;

Drawback Sem Cobertura Cambial – concedido exclusivamente na modalidade suspensão, caracteriza-se pela não cobertura cambial, parcial ou total da importação;

Drawback Intermediário – concedido na modalidade suspensão e isenção, caracteriza-se pela importação de mercadorias por empresas denominadas fabricantes-intermediários, destinada a processo de industrialização de produto intermediário a ser fornecido a empresas industriais – exportadoras, para emprego na industrialização de produtos finais destinados à exportação;

Drawback para Embarcação – concedido na modalidade suspensão e isenção, caracteriza-se pela importação de mercadorias destinadas a processo de industrialização de embarcações, para fins de venda no mercado inteiro, conforme disposto no 2º do artigo 1º, da Lei nº 8.402/92;

Drawback para Fornecimento no Mercado Interno – concedido exclusivamente na modalidade suspensão – caracteriza-se pela importação de matéria-prima, produto intermediário e componente destinado ao processo de industrialização no País, de máquinas e equipamentos a serem fornecidos no mercado interno, em decorrência de licitação internacional, conforme disposto no artigo 5º da Lei n º 8.032/90 e atualmente no artigo 385, parágrafo 5 do Regulamento Aduaneiro/2009 e na Portaria Secex n º 10/2010, artigo 60, inciso II;

– Drawback Verde – Amarelo – concedido exclusivamente na modalidade suspensão. Caracteriza-se pela conjugação de importações e aquisições no mercado interno de mercadorias para incorporação em produto de forma combinada ou não, de insumos empregados ou consumidos no processo de fabricação de bens exportáveis.

– Drawback integrado – concedido exclusivamente na modalidade suspensão. Caracteriza-se pela permissão de aquisições no mercado interno de insumos ou a importação de produtos a serem aplicados na industrialização de mercadorias que deverão ser exportadas.

– Drawback para produtos agrícolas ou criação de animais – concedido exclusivamente na modalidade suspensão. Caracteriza-se exclusivamente para importação de matéria – prima e outros produtos utilizados no cultivo dos produtos agrícolas ou na criação de animais.

Importante que, poderá ser concedido o regime de drawback na modalidade suspensão do pagamento de tributos pela análise dos fluxos financeiros, observados a agregação de valor, o resultado da operação e a compatibilidade entre mercadorias adquiridas e aquelas a exportar, que muitos denominam de “drawback financeiro”.

Requisitos Para Concessão E Processamento Do Regime

Em linhas gerais, nas modalidades Suspensão e Isenção, administradas pelo Decex, o regime é concedido mediante um documento denominado Ato Concessório, que consignará todas as condições estabelecidas, como prazos, mercadorias a serem importadas e exportadas, em qualidade, quantidade e valores, que poderão ser modificados por meio de Aditivos, desde que na vigência do regime, conforme adiante iremos esclarecer.

Na modalidade Restituição, administrada pela RFB – Receita Federal do Brasil não haverá Ato Concessório, mas outro documento denominado de Certificado de Crédito Fiscal, esta modalidade é a menos utilizada.

Operações de Industrialização permitidas

De forma geral, o regime poderá ser concedido para mercadorias importadas a serem submetidas a operações de industrialização (exceto no caso do Drawback Integrado), que se caracterize como:

  1. TRANSFORMAÇÃO: a que, exercida sobre matéria-prima ou produto intermediário, importe na obtenção de espécie nova;
  2. BENEFICIAMENTO: a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto;
  3. MONTAGEM: a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal;
  4. RENOVAÇÃO OU RECONDICIONAMENTO: a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização;
  5. ACONDICIONAMENTO OU RECONDICIONAMENTO: a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação de embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte do produto;

Quanto à última operação de industrialização, entendemos que ela restringe-se a embalagens de apresentação, que são as que contêm acabamento ou rotulagem de função promocional com a finalidade de valorização do produto em função da qualidade do material empregado, seu acabamento ou, de sua utilidade adicional.

Estão excluídas embalagens para transporte, entendidas como aquelas que se destinam exclusivamente a tal fim, como caixas, caixotes, engradados, sacaria, barricas, latas, tambores, embrulhos e semelhantes. A embalagem de transporte não objetiva a valorização do produto.

Saldo Comercial Positivo

No exame do pedido de Ato concessório será levado em conta a agregação de valor e o resultado cambial positivo da operação, conforme dispõe a Portaria Secex 23/2011.

O resultado cambial da operação deve ser positivo, estabelecido pela comparação, em dólares norte-americanos, do valor total das importações, aí incluídos o preço da mercadoria no local de embarque no exterior e as parcelas estimadas de seguro e frete, com o valor líquido das exportações, assim entendido o valor no local de embarque deduzido das parcelas de comissão de agente, eventuais descontos e outras deduções.

Na apresentação do pleito do AC, a interessada deverá fornecer os valores estimados para seguro, frete, comissão do agente, eventuais descontos e outras despesas.

Na prática, verificamos que há margem de discricionariedade para a autoridade pública ao analisar os pedidos do regime, permitindo que esse percentual varie, desde que constatado, no caso concreto, que exista conveniência e oportunidade para a economia do País, para concessão do regime.

O regime foi concebido como verdadeiro incentivo à exportação e não possui concepção arrecadatória, a sua finalidade última é viabilizar o desenvolvimento do parque industrial brasileiro e fomentar a entrada de divisas no País.

O aspecto cambial da operação é tão importante, que o legislador até mesmo criou submodalidade, vinculada ao Drawback Suspensão, na qual se trabalhou com o conceito de “exportação ficta”, justamente porque, muito embora não haja saída física da máquina ou equipamento do País, o financiamento da operação deverá ser ou com instituição bancária internacional ou pelo BNDES, mas sempre com moedas de livre conversibilidade. Acresça-se que a ausência da exportação propriamente dita, não será óbice para o estímulo à indústria nacional, mas em sentido contrário, viabiliza a participação de empresas nacionais em licitações internacionais.

Licenciamento

O licenciamento das importações vinculadas ao Drawback poderá ocorrer até o momento do despacho de importação, não sendo exigido previamente ao embarque dos bens no exterior, exceto quando assim o dispuser o tratamento administrativo da mercadoria.

Todas as importações vinculadas ao Drawback estão sujeitas a Licenciamento Automático e disponíveis no site do MDIC para consulta de órgão anuente, em casos específicos.

Laudo Técnico

Como regra geral, a apresentação de laudo técnico discriminando o processo industrial dos bens a exportar ou exportados, contendo a existência ou não de subprodutos ou resíduos, com valor comercial e perdas sem valor comercial poderá ser solicitado pelo Decex, a qualquer tempo.

O laudo técnico é utilizado pelo Decex para comprovação dos insumos que integram produtos finais posteriormente exportados, existência ou não de subprodutos ou resíduos, valor comercial, perdas sem valor comercial e limites quantitativos e qualitativos.

O beneficiário deverá estar de posse do referido Laudo Técnico, pois terá que ser apresentado, se houver solicitação pelo Departamento de Operações de Comércio Exterior (Decex) para eventual verificação, ou na fiscalização da Receita Federal do Brasil.

Termo De Responsabilidade e Processo Administrativo Fiscal

O Termo de Responsabilidade, de acordo com a legislação é condição para garantia do crédito tributário, que deixa de ser pago, pela ocorrência de hipóteses de incidência de regimes especiais, conforme as prescrições do Decreto – Lei nº 37/66, com a redação dada pelo Decreto – Lei nº 2.472/1988.

No regime de Drawback a garantia poderá ser exigida mediante o Termo de Responsabilidade vinculado, no próprio sistema informatizado, o Siscomex, que possui telas específicas para seu preenchimento.

Sua finalidade é encerrar em si, o montante das obrigações tributárias, no caso os tributos suspensos, relativo à mercadoria desembaraçada, devidos em caso de importação em regime comum. As multas por eventual descumprimento do regime não deverão integrar o crédito tributário, constituído em Termo de responsabilidade.

Também poderá ser exigido garantia do crédito constituído em Termo de Responsabilidade, sob a forma de depósito, fiança ou seguro aduaneiro em favor da União.

O Termo de Responsabilidade, para alguns autores e para a própria Administração Pública, tem natureza jurídica de uma espécie de título executivo nos regimes aduaneiros especiais, pois, em tese, suprimiria o direito do contribuinte de acesso ao processo administrativo fiscal, podendo ser encaminhado à Procuradoria da Fazenda Nacional para Inscrição na Dívida Ativa da União, lavratura da Certidão da Dívida Ativa e posterior execução fiscal, tão logo o auditor fiscal constate o descumprimento do regime. Portanto, neste caso não se percorre os trâmites do processo administrativo fiscal.

O Regulamento Aduaneiro – Decreto nº 6.759/2009 prescreve no artigo 761 que a exigência do crédito tributário constituído em Termo de Responsabilidade deverá ser precedida de: a) intimação do responsável para no prazo de 10 dias, manifestar-se sobre o seu descumprimento total ou parcial do regime, do compromisso assumido; b) revisão do processo vinculado ao Termo à vista da manifestação do interessado para fins de ratificação ou liquidação do crédito.

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A exigência do crédito, depois de notificada ao responsável, será efetuada mediante conversão do depósito em renda para União, na hipótese de prestação de garantia sob a forma de depósito ou intimação do responsável para efetuar o pagamento, no prazo de 30 dias. Decorrido o prazo sem o interessado apresentar manifestação solicitada o Termo de Responsabilidade será encaminhado para a Procuradoria da Fazenda Nacional para cobrança e inscrição na Dívida Ativa da união.

Tal como a Certidão da Dívida Ativa, o Termo de Responsabilidade seria documento que encerraria a relação jurídica tributária estabelecida entre o contribuinte e o Estado, prescindindo de se buscar a atividade jurisdicional cognitiva, para afirmar juridicamente a sua existência.

Contudo, não é na seara dos títulos de crédito que deveria estar localizado o TR, porque esses apenas podem representar relações jurídicas de direito privado, podendo, inclusive, terem sua titularidade transferida por endosso. Portanto, ilegítima a forma de exigibilidade do crédito tributário nessas situações, porque se trata de exceção ao direito de acesso ao processo administrativo fiscal e a todos os princípios que o norteiam, como o duplo grau de jurisdição, garantido constitucionalmente, dentre os direitos e garantias fundamentais, artigo 5º, LV.

Outrossim, não há legitimidade na “executoriedade” prévia do Termo de Responsabilidade, prestando-se esse documento a compor a lavratura do lançamento de ofício como elemento que expressa em linguagem jurídica apropriada, a existência de relação jurídica tributária, aperfeiçoada em todos seus elementos constitutivos, tendo como pressuposto o descumprimento de outra relação jurídica, aquela que vincula a União e o sujeito passivo, decorrente do fato jurídico de um dos regimes aduaneiros especiais.

Há legitimidade à luz da ordem constitucional brasileira, que prescreve como direito e garantia fundamental o rito do processo administrativo, regido pelo Decreto nº 70.235/1972 com garantias específicas para o contribuinte e o fisco inclusive, em relação à discussão sobre o montante dos tributos constantes do Termo de Responsabilidade.

Em relação às exigências decorrentes de apuração de penalidades ou ajuste de tributos é pacífico que deverão ser objeto de lavratura de Auto de Infração seguindo o rito do processo administrativo fiscal – Decreto nº 70.235/1972.

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